BOI-TVA-DED-40-10-10 et BOI-TVA-DECLA-30-20-20-30 du 8 janvier 2025
En principe, la TVA facturée à tort (taux erroné ou au titre d’une opération non imposable) demeure due par le fournisseur du seul fait de sa facturation (CGI art. 283, 3) mais celle-ci n’ouvre pas pour autant droit à déduction chez le client, seule la TVA pouvant légalement figurer sur la facture étant admise en déduction (CGI, art. 271, II-1-a).
La TVA facturée à tort est néanmoins susceptible de régularisation à certaines conditions, lesquelles viennent d’être assouplies par l’administration dans le cadre de la dernière mise à jour de sa doctrine.
En pratique, la doctrine distingue désormais deux situations : celle où la TVA a été facturée à tort de manière erronée, et celle où elle a été facturée de façon abusive.
1 – Facturation erronée de la TVA
La TVA facturée de manière erronée peut être régularisée auprès de l’administration par l’émetteur de la facture, après avoir préalablement adressé une facture rectificative au client, dans le délai de réclamation prévu par l’article R* 196-1 du LPF (soit jusqu’au 31 décembre de la 2ème année qui suit le paiement de la TVA litigieuse ou la réalisation de l’événement qui motive la réclamation).
L’administration se réfère à la jurisprudence de la CJUE (CJUE 19 septembre 2000, aff. C-454/98) pour préciser que, lorsque le risque de perte fiscale est nul, la régularisation de la TVA facturée à tort ne nécessite pas la démonstration de la bonne foi du fournisseur.
L’administration précise expressément qu’une remise en cause de la déduction d’une TVA facturée à tort au niveau du client constitue un événement nouveau ouvrant au bénéfice du fournisseur un nouveau délai de réclamation : le fournisseur peut donc régulariser la TVA jusqu’au 31 décembre de la deuxième année suivant cet événement (cf. § 410, BOI-TVA-DECLA-30-20-20-30).
Au niveau déclaratif, la régularisation (à la hausse ou à la baisse) par le fournisseur de la TVA préalablement acquittée se traduit par :
- l’imputation de la TVA collectée au titre d’opérations facturées à un taux supérieur à celui légalement applicable (ou au titre d’opérations taxées alors que non imposables) est indiquée en ligne 21 de la déclaration CA3 ;
- la TVA régularisée au titre d’opérations facturées à un taux inférieur à celui légalement applicable (ou d’au titre d’opérations exonérées par erreur) est portée à la ligne 5B de la déclaration CA3.
Lorsqu’une facture fait l’objet d’une rectification par le fournisseur au titre d’une opération soumise initialement à un taux inférieur à celui dont était passible l’opération, le client peut opérer, en principe, opérer la déduction de cette TVA complémentaire jusqu’au 31 décembre de la 2ème année qui suit celle de la facturation rectificative.
Dans l’hypothèse inverse, c’est-à-dire lorsqu’une TVA a été facturée par erreur au titre d’une opération exonérée ou à un taux supérieur à celui dont était passible l’opération, il appartient au client de régulariser les déductions antérieurement opérées. L’administration précise par ailleurs que le client doit s’adresser en priorité, y compris le cas échéant par la voie juridictionnelle, à son fournisseur si celui-ci n’a pas pris l’initiative de lui rembourser l’indu correspondant et, seulement à titre subsidiaire, à l’administration fiscale si l’obtention de la restitution de la taxe indue auprès du fournisseur est impossible ou excessivement difficile (cf. § 60, BOI-TVA-DED-40-10-10). L’administration reprend ici la position de la jurisprudence (CE 29 novembre 2023 n° 469111).
2 – Facturation abusive de la TVA
Lorsque la TVA est facturée au titre d’opérations fictives, elle reste due par le fournisseur mais ne peut être déduite par le client (CGI art. 283, 4 et 272, 2), contrairement aux situations de facturation erronée. Il s’agit de cas où la facture ne correspond ni à la livraison d’un bien ni à l’exécution d’un service, ou encore lorsqu’un prix mentionné n’est pas effectivement payé par l’acheteur.
